2.8 所得税（Income Taxes）与递延税（Deferred Taxes）

本章回答什么

• 为什么报表中的所得税费用不一定等于当期实际缴税现金？
• 当期所得税和递延所得税有什么区别？
• 暂时性差异是怎样形成未来税务影响的？

学习目标

读完这一页后，你应该能够：

• 区分会计利润、应纳税所得额、当期所得税和递延所得税。
• 判断永久性差异与暂时性差异，并识别 DTA 或 DTL。
• 通过“账面价值 vs 计税基础”计算递延所得税分录。

业务场景

企业本年购入设备，税法允许加速折旧以鼓励投资，而会计报表采用直线折旧。结果是：税务申报表中的利润低于会计利润，企业当期少缴税，但未来税法可扣除折旧变少时会多缴税。递延所得税把这种跨期税负影响放回报表。

在主线中的位置

• 这一章属于 金融会计 -> 计量与调整。
• 建议先读租赁。
• 读完后可以接着进入财务报表。

所得税会计处理旨在协调会计利润（根据会计准则计算）与应纳税所得额（根据税法规定计算）之间的差异，从而确认当期所得税和递延所得税。

2.8.1 会计利润与应纳税所得额

• 会计利润（Accounting Profit / Pre-tax Financial Income）：根据企业会计准则计算的利润总额。
• 应纳税所得额（Taxable Profit / Taxable Income）：根据税法规定计算的用于确定应交所得税的金额。

2.8.2 差异的类型

会计利润与应纳税所得额之间的差异分为两类：

1. 永久性差异（Permanent Differences）
   • 解释：指会计利润与应纳税所得额之间，由于会计准则和税法规定不同，在当期及未来期间均不会转回的差异。永久性差异只影响当期所得税，不产生递延所得税资产或负债。
   • 例子：
     • 税法不允许扣除的费用：如某些超标准的业务招待费、罚款等，会计上确认为费用，但税法不允许扣除。
     • 税法免税收入：如某些国债利息收入，会计上确认为收入，但税法规定免税。
2. 暂时性差异（Temporary Differences）
   • 解释：指会计利润与应纳税所得额之间，由于会计准则和税法规定确认收入、费用或资产、负债计量的时点不同，导致在当期发生，但在未来期间会转回的差异。暂时性差异会产生递延所得税资产（DTA）或递延所得税负债（DTL）。
   • 产生原因：通常是由于资产或负债的账面价值（Book Value）与计税基础（Tax Base）不同。
     • 资产的计税基础：资产在未来期间可税前扣除的金额。
     • 负债的计税基础：负债的账面价值减去未来期间可税前扣除的金额。

2.8.3 递延所得税资产（DTA）与递延所得税负债（DTL）

• 递延所得税负债（Deferred Tax Liabilities, DTL）
  • 解释：指未来期间应交所得税的金额。当资产的账面价值大于其计税基础，或负债的账面价值小于其计税基础时，会产生应纳税暂时性差异，从而形成DTL。这意味着未来期间，应纳税所得额会大于会计利润，导致多交税。
  • 示意：

    会计折旧 > 税法折旧 → 早期会计利润低/纳税少 → 未来纳税多 → 形成 DTL。
    

  • 例子：一台设备，会计上采用直线法折旧，税法上采用加速折旧法。在设备使用初期，税法折旧大于会计折旧，导致应纳税所得额小于会计利润，当期少交税。但未来期间，会计折旧会大于税法折旧，导致应纳税所得额大于会计利润，未来需要多交税。因此，在初期形成DTL。
• 递延所得税资产（Deferred Tax Assets, DTA）
  • 解释：指未来期间可抵扣所得税的金额。当资产的账面价值小于其计税基础，或负债的账面价值大于其计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异，从而形成DTA。这意味着未来期间，应纳税所得额会小于会计利润，导致少交税。
  • 例子：
    • 坏账准备：会计上计提坏账准备时确认为费用，但税法通常要求在实际发生坏账时才允许扣除。因此，在计提坏账准备时，会计利润减少，但应纳税所得额不变，形成可抵扣暂时性差异，产生DTA。
    • 未弥补亏损和税款抵减：企业发生的亏损，在未来期间可以用于抵减应纳税所得额，从而形成DTA。

2.8.4 估值备抵（Valuation Allowance, US GAAP）

• 解释：在US GAAP下，如果企业认为未来期间不太可能实现足够的应纳税所得额来利用递延所得税资产，则需要对递延所得税资产计提估值备抵。
• 影响：估值备抵会减少递延所得税资产的账面价值，并增加当期所得税费用，从而减少净利润。IFRS没有估值备抵的概念，而是通过对DTA的确认条件（很可能获得未来应纳税所得额）进行限制。

2.8.5 会计分录示例

假设公司本期会计利润为100,000元，适用所得税率为25%。

• 情况一：无暂时性差异。
  • 当期所得税费用 = 100,000 × 25% = 25,000元。

  借：所得税费用 Income Tax Expense   25,000
    贷：应交所得税 Income Tax Payable   25,000
  

• 情况二：因税法折旧大于会计折旧，当前少缴税但未来会反转，形成应纳税暂时性差异 5,000 元。
  • 应纳税所得额 = 100,000 - 5,000 = 95,000元。
  • 当期应交所得税 = 95,000 × 25% = 23,750元。
  • 递延所得税负债增加 = 5,000 × 25% = 1,250元。
  • 所得税费用 = 当期应交所得税 + 递延所得税负债增加 = 23,750 + 1,250 = 25,000元。

  借：所得税费用 Income Tax Expense   25,000
    贷：应交所得税 Income Tax Payable   23,750
    贷：递延所得税负债 Deferred Tax Liability   1,250
  

• 情况三：因计提坏账准备，产生可抵扣暂时性差异，形成DTA 4,000元。
  • 应纳税所得额 = 100,000 + 4,000 = 104,000元 (假设税法不允许扣除坏账准备，只允许扣除实际发生的坏账)。
  • 当期应交所得税 = 104,000 × 25% = 26,000元。
  • 递延所得税资产增加 = 4,000 × 25% = 1,000元。
  • 所得税费用 = 当期应交所得税 - 递延所得税资产增加 = 26,000 - 1,000 = 25,000元。

  借：所得税费用 Income Tax Expense   25,000
  借：递延所得税资产 Deferred Tax Asset   1,000
    贷：应交所得税 Income Tax Payable   26,000
  

理解所得税会计和递延所得税的核算对于评估企业的真实盈利能力和未来现金流具有重要意义。特别是暂时性差异的转回，会影响企业未来的税负。

本节学习与应用（四个问题）

• 为什么要学/用这一节？
  • 会计利润与应纳税所得额往往不同，递延所得税项目正是连接二者的桥梁。若忽略这一节，很难真正理解“名义税率”和“实际税率”之间的差异。
• 这一节的知识有什么用？
  • 能够区分暂时性差异与永久性差异，解释为什么某些差异会在未来反转，另外一些则不会。
  • 通过分析递延所得税资产/负债，可以判断企业未来税负压力与盈利的可持续性。
• 在题目或工作中怎么用？
  • 做题时：
    • 列出“账面价值 vs 计税基础”，找出差额并判断其会在未来导致应纳税所得额增加还是减少；
    • 乘以适用税率，计算递延所得税资产或负债，并写出调整分录。
  • 实务中：阅读年报时，结合所得税费用的“税率调节表”和递延所得税余额，理解公司税负波动的原因（税收优惠、暂时性差异反转等）。
• 用好了会得到什么结果？
  • 能在综合题中自如处理所得税部分，不再把递延所得税看成“黑箱”。
  • 分析企业时，可以更准确地评估“税后盈利”的稳定性和未来可得现金流。

常见错误

• 把所得税费用等同于本期实际缴税现金。所得税费用包含当期和递延部分。
• 把永久性差异也确认递延所得税。永久性差异不会在未来转回。
• 判断 DTA/DTL 时只背公式，不看未来会让应纳税所得额增加还是减少。
• 忽略 DTA 可实现性评估，导致递延所得税资产被高估。

快速检查

1. 罚款会产生递延所得税吗？为什么？
2. 税法折旧大于会计折旧，当前少缴税，通常形成 DTA 还是 DTL？
3. 坏账准备会计已确认、税法未来实际核销才扣除，通常形成什么？

下一章

本章完成主要计量和调整主题；下一章把调整后余额组织成对外财务报表。继续读财务报表。